Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave BA-5S/86/2019 1019200558 13. 02. 2025 JUDr. Vladimíra Slobodová, LL.M ECLI:SK:SpSBA:2025:1019200558.1
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Vladimíry Slobodovej LL.M a členov senátu JUDr. Davida Žáka a JUDr. Daniely Uhríkovej, v právnej veci žalobcu: STRABAG Pozemné a inžinierske staviteľstvo s. r. o., so sídlom Mlynské nivy 61/A, Bratislava, IČO: 31 355 161, zastúpeného MAREK PARTNERS s.r.o., so sídlom Mudroňova 51, Bratislava, IČO: 47 960 264, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100365185/2019 zo dňa 05.02.2019 a rozhodnutia žalovaného č. 100365255/2019 zo dňa 05.02.2019, takto rozhodol: I. Správny súd návrh žalobcu na prerušenie konania podľa § 100 ods. 1 písm. c) Správneho súdneho poriadku zamieta. II. Správny súd rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky 100365185/2019 zo dňa 05.02.2019 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie.
č.
III. Správny súd rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 100365255/2019 zo dňa 05.02.2019 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. IV. Žalobcovi priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej aj „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie august 2016 a september 2016. 2. V rámci daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie august 2016 správca dane zistil, že žalobca si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) v sume XXX.XXX,- Eur z faktúr od dodávateľov REVITA, s.r.o. a UNSECO s.r.o. za reklamné služby, a to faktúra č. 201608001 od dodávateľa REVITA, s.r.o., s dátumom dodania 14.08.2016, základ dane XXX.XXX,- eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,Eur, spolu XXX.XXX,- Eur (podujatie STRABAG CHALLENGER OPEN 2016), faktúra č. 201608025 od dodávateľa REVITA, s.r.o., s dátumom dodania 31.08.2016, základ dane XX.XXX,- eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,- Eur, spolu XX.XXX,- Eur (podujatie BUSINESS GOLF TOUR 2016), faktúra č. 201608029 od dodávateľa REVITA, s.r.o., s dátumom dodania 31.08.2016, základ dane XXX.XXX,- eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,- Eur, spolu 360.000,- Eur (podujatie STARS FOR STRARS 2016) a faktúra
č. 20160821 od dodávateľa UNSECO s.r.o., s dátumom dodania 31.08.2016, základ dane XXX.XXX,eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,- Eur, spolu XXX.XXX,- Eur (podujatie LOEDINCA a JOJKA V MESTE). 3. V rámci daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie september 2016 správca dane zistil, že žalobca si uplatnil odpočítanie DPH v sume XXX.XXX,- eur z faktúr od dodávateľov REVITA, s.r.o. a UNSECO s.r.o. za reklamné služby, a to faktúra č. 201609012 od dodávateľa REVITA, s.r.o., s dátumom dodania 12.09.2016, základ dane XX.XXX,- eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,- Eur, spolu XX.XXX,- Eur (podujatie BUSINESS GOLF TOUR 2016), faktúra č. 201609028 od dodávateľa REVITA, s.r.o., s dátumom dodania 20.09.2016, základ dane XXX.XXX,- eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,- Eur, spolu XXX.XXX,- Eur (reklamný spot odvysielaný na televíznej stanici DIGI SPORT TV) a faktúra č. 20160926 od dodávateľa UNSECO s.r.o., s dátumom dodania 12.09.2016, základ dane XXX.XXX,- eur, 20 % DPH v sume XX.XXX,- Eur, spolu XXX.XXX,- Eur (podujatie JOJKA V MESTE). 4. Správca dane podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“) určil žalobcovi rozhodnutím č. 101998746/2018 zo dňa 08.10.2018 rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie august 2016 v sume XXX.XXX,- Eur (znížený nadmerný odpočet zo sumy XXX.XXX,XX Eur na sumu XXX.XXX,XX Eur) a rozhodnutím č. 101999545/2018 zo dňa 09.10.2018 rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie september 2016 v sume XXX.XXX,- Eur (znížený nadmerný odpočet zo sumy XXX.XXX,XX Eur na sumu XXX.XXX,XX Eur). Správca dane dospel k záveru, že deklarované plnenia (prezentácia loga na dotknutých podujatiach) nie je možné považovať za reklamné služby, keď tieto neprezentovali žalobcu a jeho činnosť, ich cieľom bola propagácia jednotlivých podujatí, pričom žalobca vystupoval ako partner týchto podujatí, a teda takéto prijaté služby ani neboli žalobcom použité na vlastné dodávky tovarov a služieb. Žalobca tak postupoval v rozpore s § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“), z ktorého dôvodu mu právo na odpočítanie dane nevzniklo. 5. Žalovaný podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutím č. 100365185/2019 zo dňa 05.02.2019 potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101998746/2018 zo dňa 08.10.2018 a rozhodnutím č. 100365255/2019 zo dňa 05.02.2019 potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101999545/2018 zo dňa 09.10.2018. Dospel k záveru, že v prípade deklarovaných plnení sa nejednalo o reklamné služby resp. reklamu žalobcu a jeho činnosti, žalobca bol prostredníctvom prezentácie loga vyobrazený ako partner a podporovateľ jednotlivých podujatí, a teda predmetom bola podpora a sponzorovanie týchto podujatí, a zároveň, že žalobca tieto služby nepoužil na dodávky tovarov a služieb, z ktorého dôvodu si odpočítal daň v rozpore s § 49 ods. 1 a ods. 2 a § 51 ods. 1 zákona o DPH. II. Žaloba 6. Správnou žalobou zo dňa 17.04.2019, doručenou Krajskému súdu v Bratislave toho istého dňa, sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100365185/2019 zo dňa 05.02.2019 a rozhodnutia žalovaného č. 100365255/2019 zo dňa 05.02.2019, ich zrušenia z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c) a f) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. 7. Žalobca namietal nesprávne právne posúdenie vo vzťahu k reklame. Uviedol, že žalovaný v napadnutých rozhodnutiach nešpecifikoval, na základe akého právneho predpisu vyvodil definíciu reklamy, založenú na povinnosti subjektu reklamy zverejniť jeho celé obchodné meno, predmet činnosti a ponuku služieb. Poukázal na definíciu reklamy podľa § 2 ods. 1 písm. a) zákona č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 147/2001 Z. z.“) a dodal, že v zmysle tejto zákonnej definície možno prisúdiť vplyv aj reklame, ktorá neobsahuje prvky ako obchodné meno, predmet činnosti a ponuku služieb subjektu, avšak dosiahne, aby si adresát subjekt všimol a vnímal ho pozitívne, čo môže mať vplyv na jeho rozhodovanie pri výbere subjektu reklamy ako dodávateľa služby, zamestnávateľa alebo obchodného partnera. Ďalej namietal, že žalovaný len stroho konštatoval, že zverejnenie loga žalobcu v rámci podujatia znamená informáciu iba o tom, že žalobca podporil podujatie ako partner, a vôbec sa nevysporiadal s tým, či práve takáto forma informácie nie je reklamou žalobcu s potenciálom pozitívne ovplyvniť vnímanie spotrebiteľov, obchodných partnerov, zamestnancov (aj potenciálnych).
8. Podľa žalobcu žalovaný nesprávne vyhodnotil, že žalobcovi neboli poskytnuté reklamné služby, že predmetom reklám bola informácia o jednotlivých podujatiach a že žalobca bol vyobrazený iba ako partner týchto podujatí prostredníctvom loga a ochrannej známky. V tejto súvislosti žalobca poukázal na ním predložené dôkazy a ich obsah (hodnotiace správy, bulletin, reklamný spot, fotografia športovca v kombinéze s logom žalobcu). 9. Žalobca namietal aj nesprávne právne posúdenie vo vzťahu k vplyvu reklamy. Žalovaný podľa neho nesprávne vyhodnotil, že žalobca nesplnil povinnosť preukázať, že prijatú službu použil na dodávku svojich tovarov a služieb. V tejto súvislosti žalobca poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/66/2007 zo dňa 06.03.2008 a sp. zn. 1Sžf/64/2016 zo dňa 06.03.2018 a uviedol, že na priznanie nároku na odpočítanie DPH z prijatej reklamnej služby postačuje potenciál pozitívne ovplyvniť vnímanie adresátov o subjekte, pričom tento pozitívny vnem sa môže prejaviť v rôznych oblastiach ekonomickej činnosti subjektu, teda nielen na zvýšení predaja tovarov a služieb, ale napr. aj na udržanie alebo pritiahnutie zamestnancov, získanie a udržanie obchodných partnerov. Nárok na odpočítanie DPH sa teda vzťahuje aj na také služby, ktoré priamo nevytvárajú zisk, avšak sú pre fungovanie daňového subjektu potrebné. Platí to aj pre služby, ktorých cieľom je udržiavanie dobrého mena podnikateľa, ktorých efekt síce nie je možné presne odmerať, ale je nesporné, že sa týkajú podnikateľskej činnosti daňového subjektu a sú preň dokonca nevyhnutné. Pokiaľ ide o hospodársky dôvod žalobcu na vynaloženie nákladov na uvedené reklamné služby, tento spočíval v snahe docieliť u adresátov pozitívny vnem o žalobcovi ako členovi silného koncernu. Žalovaný mal prihliadnuť aj na to, že žalobca výsledky reklamy vyhodnocoval (grafy v rámci hodnotiacich správ). Ak by cieľom plnení bolo iba podporiť samotné podujatia, žalobca by nemal dôvod požadovať ich vyhodnotenie a zaujímať sa, aký vplyv mali na jeho prezentáciu voči verejnosti. 10. Žalobca namietal aj tvrdenie žalovaného, že „v prípade spoločností zapojených do reťazca“ malo ísť o „navodenie situácie, ktorá mala preukazovať, že sa jedná o poskytnutie reklamných služieb a reklamy daňového subjektu a tiež, aby hodnota týchto reklamných služieb bola čo najvyššia“. K tomu uviedol, že cena služby (možnosti spropagovania sa subjektu v rámci podujatia) vychádzala z nákladov, ktoré musí organizátor vynaložiť na zabezpečenie podujatia. Následne organizátor udeľuje príslušné oprávnenia na využitie reklamného priestoru za cenu, ktorá musí pokryť tieto náklady. Žalobca navyše vo vyrubovacom konaní doložil, že ceny predmetných reklamných služieb boli v súlade s trhovými cenami. 11. Žalobca poukázal na to, že žalovaný nerozporoval vznik daňovej povinnosti u dodávateľov žalobcu z dotknutých plnení a súčasne podľa informácií žalobcu obaja dodávatelia DPH na výstupe odviedli, čo znamená, že na hospodárskom stupni žalobcu nedošlo k rozpočtovým stratám, ktoré by mali vplyv na neutralitu DPH. Ďalej žalobca uviedol, že právo na odpočet DPH zostáva zachované aj pri absencii priamej a bezprostrednej súvislosti medzi konkrétnym plnením na vstupe a jedným alebo viacerými plneniami na výstupe, a to ak náklady na predmetné prijaté služby tvoria súčasť celkových nákladov zdaniteľnej osoby a sú ako také podstatnými prvkami tvoriacimi cenu tovarov alebo služieb, ktoré zdaniteľná osoba poskytuje. Pretože aj takéto náklady priamo a bezprostredne súvisia s celkovou hospodárskou činnosťou zdaniteľnej osoby. Žalobca v tejto súvislosti poukázal na rozsudky Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-124/12AES-3C Maritza East 1 EOOD a C-126/14 Sveda UAB. Aj keby žalovaný ďalej zastával stanovisko, že nešlo o reklamné služby, je zrejmé, že išlo o služby (čo nie je tovar je služba), tieto boli zo strany dodávateľov dodané prostredníctvom subdodávky, a náklady na vstupe žalobca premietol do cien poskytnutých tovarov a služieb ako platiteľ, čím splnil podmienky pre uplatnenie práva na odpočet DPH. DPH z týchto plnení bola odvedená do štátneho rozpočtu dvakrát, čo je v rozpore so zámerom Smernice Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Smernica“). 12. V závere žalobca navrhol, pre prípad, že súd nedospeje k názoru, že je potrebné napadnuté rozhodnutia žalovaného zrušiť, aby súd konanie prerušil a položil Súdnemu dvoru Európskej únie prejudiciálnu otázku (bližšie nešpecifikoval akú) k výkladu Smernice. III. Vyjadrenie žalovaného 13. Žalovaný vo vyjadrení zo dňa 26.06.2019 navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Zotrval na tom, že žalobca nepreukázal, že došlo k dodaniu služieb ako deklaroval predloženými faktúrami a
dôkazmi, a že tieto služby využil na dodávky tovarov a služieb v rámci svojej činnosti. V danom prípade z dokazovania vyplynulo, že v rámci jednotlivých podujatí bolo zverejňované logo žalobcu s tým, že vystupoval ako partner, podporovateľ a sponzor podujatia. Podstatou reklamy bolo propagovať podujatie a nie činnosť žalobcu, jeho služby a produkty. Správca dane a žalovaný brali do úvahy skutočný obsah právneho úkonu, nielen formálnu stránku predložených faktúr. Z vykonaného dokazovania podľa žalovaného nevyplýva ani skutočnosť, akým spôsobom takto dodané služby mali ovplyvniť dopyt po produktoch a službách žalobcu, a že tieto služby, ktoré prezentoval ako reklamné, použil ako subjekt pôsobiaci v oblasti stavebníctva. 14. Ďalej žalovaný uviedol, že dôkazy, ktoré boli správcovi dane predložené (hodnotiace správy, bulletin, reklamný spot, fotografia športovca v kombinéze s logom žalobcu) mali len navodiť situáciu, že sa jedná o reklamu žalobcu, aby tak z vystavených faktúr získal žalobca právo na odpočítanie dane, pričom vždy išlo o prezentáciu podujatia. Vzhľadom na tieto skutočnosti žalobca nesplnil hmotnoprávne podmienky pre odpočítanie dane podľa § 49 a § 51 zákona o DPH. V danej veci teda nešlo o poskytnutie reklamných služieb žalobcovi, ale o sponzorstvo, ktoré taktiež plnilo určité marketingové ciele, avšak nešlo o reklamu, ktorá by žalobcovi zakladala nárok na odpočítanie DPH. Žalovaný v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Krajského súdu v Prešove sp. zn. 3S/9/2016 zo dňa 27.01.2017, rozsudok Krajského súdu v Nitre sp. zn. 11S/88/2014 zo dňa 18.02.2015 v spojení s rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžf/36/2015 zo dňa 24.05.2017. IV. Replika žalobcu, duplika žalovaného, ďalšie vyjadrenia žalobcu 15. Žalobca v replike zo dňa 12.07.2019 zopakoval dôvody uvedené v žalobe. Poukázal na výpoveď svedka A. B., zástupcu spoločnosti REVITA, s.r.o., podľa ktorého boli zmluvy o reklame vypracované na základe ponuky zo strany tejto spoločnosti, z ktorej si žalobca následne vyberal, kde budú reklamné spoty vysielané. V zmluvách o reklame bolo jednoznačne určené kde, akým spôsobom a v akej dobe majú byť reklamy umiestňované, pričom tieto podmienky neboli dodávatelia žalobcu oprávnení bez jeho súhlasu meniť. Vyjadrenia žalovaného, že posudzované plnenia nepredstavovali dodávku služieb v zmysle zákona o DPH a že žalobcom uhradené ceny za posudzované plnenia boli z právneho hľadiska (sponzorským) darom, nemôžu podľa žalobcu obstáť, keď na základe faktúr uhrádzal žalobca ceny za služby podľa zmlúv o reklame, a teda je vylúčený charakter daru, ktorého základným znakom je bezodplatnosť. 16. Žalovaný v duplike zo dňa 23.07.2019 taktiež zopakoval skutočnosti uvedené vo vyjadrení k správnej žalobe. Mal za to, že ani výpoveď svedka A. B. nepreukázala tvrdenia žalobcu. Svedok jednotlivé formy reklamy nezabezpečoval, všetko malo byť vykonané prostredníctvom subdodávateľov, kde zo zistení správcu dane vyplýva, že išlo o reklamy podujatí a jednotlivé spoločnosti, vrátane žalobcu, boli len sponzormi. Taktiež tvrdenia žalobcu, že si sám vyberal, kde, ako a akým spôsobom bude reklama umiestňovaná, neboli žiadnym spôsobom preukázané. Naopak z dokazovania vyplýva, že o čase, umiestnení a forme reklamy rozhodovali organizátori podujatí a žalobca bol uvádzaný len ako partner podujatí formou vyobrazenia loga. Uvedenie loga žalobcu nespĺňalo kritéria reklamy, keď logo nemá vypovedaciu hodnotu k nejakému výrobku alebo službe žalobcu a nepodáva ani informáciu o tom, v akej oblasti žalobca podniká. Vzhľadom na charakter jednotlivých podujatí a profil podnikateľskej činnosti žalobcu, nebolo podľa žalovaného možné predpokladať, že v rámci týchto podujatí dôjde k nadväzovaniu obchodných kontaktov s ďalšími podnikateľskými subjektmi resp. spotrebiteľmi, keď takéto podujatia nie sú typické pre reklamné účely slúžiace na prezentáciu špecifických služieb žalobcu. 17. Žalobca následne vo vyjadrení zo dňa 16.08.2019 nesúhlasil s tvrdením žalovaného, že vzhľadom na charakter podujatí a profil podnikateľskej činnosti žalobcu, nie je predpoklad, že by bolo možné v rámci týchto podujatí očakávať nadväzovanie obchodných kontaktov s podnikateľskými subjektmi resp. spotrebiteľmi. Žalobca v tejto súvislosti opätovne poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/64/2016 zo dňa 06.03.2018, podľa ktorého aj keby posudzované plnenia neviedli k uzavretiu žiadnych nových zmlúv so zákazníkmi resp. obchodnými partnermi žalobcu, neznamená to, že žalobca nebol oprávnený uplatniť z posudzovaných plnení odpočet DPH. 18. V ďalšom vyjadrení zo dňa 09.05.2023 žalobca poukázal na rozhodnutie žalovaného č. 103162688/2022 zo dňa 21.11.2022 vo veci daňovej kontroly u žalobcu za zdaňovacie obdobie júl
2016, ktorým žalovaný zrušil rozhodnutie správcu dane a uložil mu zaoberať sa pri zamietnutí práva na odpočítanie dane preukázaním nesplnenia hmotnoprávnych podmienok, alebo ak nie je možné jednoznačne spochybniť naplnenie hmotnoprávnych podmienok, tak správca dane musí preukázať, že daňový subjekt vedel alebo mal vedieť o jeho účasti na daňovom podvode. Odôvodnenie rozhodnutia žalovaného je podľa názoru žalobcu možné aplikovať aj na rozhodnutia správcu dane týkajúce sa zdaňovacích období august 2016 a september 2016, keďže sa v zásade jedná o rovnaké skutkové okolnosti. Ani v tomto prípade správca dane nevyzýval žalobcu, aby preukázal priamy a bezprostredný súvis prijatej služby s jednou alebo viacerými zdaniteľnými plneniami žalobcu na výstupe alebo s jeho celkovou hospodárskou činnosťou. Žalobca poukázal aj na vývoj judikatúry Súdneho dvora Európskej únie (rozsudok vo veci Amper Metal Kft. C-334/20 zo dňa 25.11.2021) a na rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžfk/31/2019 zo dňa 31.01.2022. V. Konanie na správnom súde 19. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov, začal s účinnosťou od 01.06.2023 vykonávať svoju činnosť Správny súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“), na ktorý prešiel od 01.06.2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky pridelená do senátu 3S správneho súdu a vedená pod sp. zn. BA-5S/86/2019 a sp. zn. BA-5S/18/2021. 20. Správny súd ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 SSP preskúmal napadnuté rozhodnutia žalovaného vrátane konania, ktoré predchádzalo ich vydaniu a viazaný rozsahom a dôvodmi správnej žaloby (§ 134 ods. 1 SSP) dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. O žalobe rozhodol správny súd na pojednávaní dňa 13.02.2025. VI. Relevantné právne predpisy 21. Podľa § 493e SSP, v znení účinnom od 01.07.2023, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 22. Podľa § 2 ods. 1 písm. b) zákona o DPH predmetom dane je poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 23. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu, b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona. 24. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 25. Podľa § 49 ods. l zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 26. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 27. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.
VII. Právne posúdenie veci správnym súdom 28. Predmetom správneho súdneho prieskumu v tomto konaní boli rozhodnutia finančných orgánov, ktorými tieto odopreli žalobcovi právo na odpočítanie dane a určili mu rozdiel dane na DPH za zdaňovacie obdobia august 2016 a september 2016. 29. Správny súd v prvom rade uvádza, že právo zdaniteľných osôb na odpočítanie dane, ktorú majú zaplatiť, dane splatnej alebo už zaplatenej na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému DPH. Právo zdaniteľných osôb na odpočítanie dane, i keď predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému DPH, môže byť obmedzené, resp. odopreté v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nepreukáže splnenie hmotnoprávnych alebo formálnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane, alebo ak došlo k daňovému podvodu, či k zneužitiu práva. Ide o rôzne právne dôvody pre obmedzenie, resp. odopretie práva na odpočítanie dane, ktorých jednoznačné odlíšenie je dôležité najmä v súvislosti s rozsahom a predmetom dokazovania a inštitútom dôkazného bremena. V rámci správneho súdneho prieskumu rozhodnutí finančných orgánov, ktorými tieto odopreli daňovému subjektu právo na odpočítanie dane a určili mu rozdiel dane, je potom správny súd viazaný dôvodom obmedzenia, resp. odopretia práva na odpočítanie dane, vymedzeným finančnými orgánmi v ich rozhodnutiach. Pri prieskume takýchto rozhodnutí finančných orgánov správnymi súdmi je preto spravidla potrebné ustáliť dôvod odopretia práva daňového subjektu na odpočítanie dane. 30. Vychádzajúc z obsahu rozhodnutí finančných orgánov v preskúmavanej veci, tieto žalobcovi odopreli právo na odpočítanie dane a určili mu rozdiel dane na DPH z dôvodu posúdenia deklarovanej služby ako sponzoringu a nie reklamnej služby resp. reklamy žalobcu a jeho činnosti a nevyužitia takto prijatej služby žalobcom na výstupe pre potreby svojich ďalších zdaniteľných plnení, a teda z dôvodu nepreukázania splnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane. 31. Správny súd následne pristúpil k posúdeniu otázky, či sa žalovaný v napadnutých rozhodnutiach správne vysporiadal s povahou deklarovaných plnení, keď dospel k záveru, že v prípade prezentácie loga žalobcu na dotknutých podujatiach sa nejedná o reklamné služby resp. reklamu žalobcu a jeho činnosti, ale že podstatou bola propagácia jednotlivých podujatí, a žalobca vystupoval iba ako partner, podporovateľ a sponzor dotknutých podujatí a takéto prijaté služby ani nevyžil na výstupe pre potreby svojich ďalších zdaniteľných plnení, z ktorého dôvodu mu právo na odpočítanie dane nevzniklo. 32. Ako kľúčovú v prejednávanej veci správny súd identifikoval otázku, či kategorizovanie typu deklarovanej služby do určitého slovného pomenovania je smerodajné pre posúdenie práva daňového subjektu na odpočet DPH. 33. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na to, že uvedená otázka bola niekoľkokrát riešená aj Najvyšším správnym súdom Slovenskej republiky, ktorý napr. v rozsudku sp. zn. 2Sfk/57/2022 zo dňa 31.05.2024, konštatoval, že: „16. Pokiaľ ide o námietky týkajúce sa nesprávneho právneho posúdenia veci a odklonu od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, kasačný súd dáva za pravdu sťažovateľovi v tom, že úlohou správcu dane nie je formalisticky začleňovať formy prezentácie firmy do kategórie sponzoring (bez nároku na odpočet DPH) a reklama (s nárokom na odpočet DPH), ale posúdiť, či je takáto forma prezentácie objektívne spôsobilá mať pozitívny vplyv na predaj tovarov a služieb podnikateľa. 17. Z hľadiska práva na odpočítanie DPH je rozhodujúcou práve odpoveď na otázku, či služba dodávateľa priamo a bezprostredne súvisela s ďalšími zdaniteľnými obchodmi sťažovateľa a či sa investícia do takejto prezentácie mohla premietnuť do všeobecných ekonomických nákladov sťažovateľa ako výrobcu a dodávateľa kozmetiky. Kasačný súd ďalej podotýka, že rovnako nie je z hľadiska vplyvu na výkon práva na odpočítanie DPH relevantným ani analyzovanie nárastu obratu daňového subjektu v časovom období po dodaní reklamnej služby. Uvedené právne závery vychádzajú z niekoľkých rozsudkov kasačného súdu (napr. 10Sžfk/57/2019 z 28. februára 2022, 10Sžfk/21/2020 z 26. apríla 2022, 2Sžfk/9/2021 z 27. júna 2022, 2Sfk/118/2022 z 26. októbra 2023, 2Sfk/93/2022 z 30. novembra 2023 a ďalšie), v zmysle ktorých nie je pre odpočet DPH podstatné, či plnenie nazveme sponzorským odkazom alebo reklamnou službou. Rozhodujúce je, či bolo preukázané, že deklarovaná reklamná
služba (prezentácia loga) mala priamy a bezprostredný súvis s jednou alebo viacerými zdaniteľnými transakciami daňového subjektu na výstupe. 18. Kasačný súd tak medzičasom vo svojej rozhodovacej činnosti už niekoľkokrát uviedol, že rozlišovanie v kvalifikácii plnenia ako sponzoringu (sponzorského odkazu) alebo ako reklamnej služby nie je pre odpočet DPH významné. Napríklad v rozsudku sp. zn. 8Sžfk/18/2021 z 27. júla 2023 v bode 39. uviedol, cit.: „pre záver o zákonnosti odpočítania dane z prijatej služby dodávateľa nie je rozhodujúce, či išlo o reklamu alebo sponzoring, pretože aj sponzorský odkaz je formou reklamy, hoci protihodnota zaň plní aj iné funkcie.“ Ďalej v rozsudku sp. zn. 5Sfk/20/2021 z 27. júna 2023 v bode 24. konštatoval, cit: „zákon č. 222/2004 Z. z. na účely odpočítania dane z prijatých služieb nerobí rozdiel medzi reklamou a sponzoringom v tom zmysle, že by boli služby spojené zo zabezpečením sponzorského odkazu zákonom explicitne vylúčené zo všeobecného režimu DPH.“ Obdobne v rozsudku sp. zn. 4Sfk/55/2021 z 22. marca 2023 v bode 41., cit.: „na účely právneho posúdenia, či si daňový subjekt môže odpočítať DPH z prijatej reklamnej služby nie je rozhodujúce, či túto službu správca dane zadefinuje ako sponzoring alebo reklamu.“ 19. Pre odpočet DPH je podstatné splnenie a preukázanie materiálnych (§ 49 ods. 1, § 19 ods. 1 a ods. 2, § 49 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH) a formálnych podmienok (§ 51 ods. 1 písm. a) v spojení s § 71 ods. 1 písm. c) Zákona o DPH). 20. Súdny dvor Európskej únie v 24. bode rozsudku vo veci Kemwater ProChemie s.r.o., C-154/20 z 9. decembra 2021 sa k materiálnym a formálnym podmienkam odpočtu DPH vyjadril nasledovne, cit.: „Treba pripomenúť, že právo na odpočítanie DPH je podmienené splnením tak hmotnoprávnych, ako aj formálnych požiadaviek. Pokiaľ ide o hmotnoprávne požiadavky, z článku 168 písm. a) smernice 2006/112 vyplýva, že na to, aby sa mohlo priznať uvedené právo, je na jednej strane potrebné, aby dotknutá osoba bola „zdaniteľnou osobou“ v zmysle tejto smernice. Na druhej strane je potrebné, aby tovary alebo služby, na ktorých sa zakladá právo na odpočítanie dane, boli dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a aby zdaniteľná osoba tieto tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení. Pokiaľ ide o spôsoby uplatnenia práva na odpočítanie DPH, ktoré zodpovedajú požiadavkám formálnej povahy, článok 178 písm. a) smernice o DPH stanovuje, že zdaniteľná osoba musí mať faktúru vystavenú v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238 až 240 tejto smernice (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 26 a citovaná judikatúra).“ 21. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje tiež na skorší rozsudok v obdobnej veci sp. zn. 5Sfk/20/2021 z 27. júna 2023, ktorý v prípade reklamných služieb zdôraznil najmä dôležitosť kladného zodpovedania otázky, či ide o službu, ktorú sťažovateľ použil alebo použije na svoje zdaniteľné plnenia, na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ tak, ako to predpokladá ustanovenie § 49 zákona č. 222/2004 Z. z. 22. V prípade preukázaného splnenia materiálnych, ako aj formálnych podmienok odpočtu DPH v konaní pred správcom dane, je odpočet DPH možné odmietnuť len v prípade preukázanej účasti na podvodnom konaní. Rovnako sa vyjadril kasačný súd napr. v bode 15. rozsudku 2Sfk/5/2022, z 29. mája 2023, cit. „V prípade kedy zdaniteľná osoba splnila podmienky odpočtu DPH je v zmysle ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ (napríklad rozsudok v prípade Optigen, spojené veci C- 354/03, C-355/03, C-484/03) možné odmietnuť odpočet DPH z dôvodu, že zdaniteľná osoba vedela alebo vedieť mala o jej účasti na daňovom podvode.“ 23. Otázkami odpočítania dane z reklamných služieb podobného druhu sa v minulosti zaoberal aj Súdny dvor EÚ, ktorý v jednom z ostatných rozhodnutí na danú tému (C-334/20 zo dňa 25.11.2021 Amper Metal Kft., bod 35) vyslovil záver, že „zdaniteľná osoba si môže odpočítať DPH zaplatenú na vstupe za reklamné služby, ak je takéto poskytnutie služieb transakciou, ktorá podlieha DPH v zmysle článku 2 smernice o DPH, a priamo a bezprostredne súvisí s jednou alebo viacerými zdaniteľnými transakciami na vstupe alebo s celkovou hospodárskou činnosťou zdaniteľnej osoby ako súčasť jej všeobecných nákladov, pričom nie je potrebné zohľadniť skutočnosť, že fakturovaná cena za tieto služby je neprimeraná v porovnaní s referenčnou hodnotou určenou vnútroštátnym daňovým orgánom alebo že tieto služby neprispeli k zvýšeniu obratu tejto zdaniteľnej osoby“ (bod 40). Konštatoval tiež, že „skutočnosť, že sa nezvýšil obrat zdaniteľnej osoby, nemôže ovplyvniť výkon práva na odpočítanie. Spoločný systém DPH, ako bolo pripomenuté v bode 23 tohto rozsudku, totiž zaručuje neutralitu, čo sa týka daňového bremena všetkých hospodárskych činností, bez ohľadu na ich účely a výsledky, pod podmienkou, že uvedené činnosti v zásade podliehajú DPH. Okrem toho, ak raz vznikne právo na odpočítanie dane, zostáva zachované aj vtedy, ak sa zamýšľaná hospodárska činnosť napokon neuskutočnila a v dôsledku toho neviedla k zdaniteľným plneniam, alebo ak zdaniteľná osoba nemohla používať tovary alebo služby, ktoré viedli k odpočítaniu dane v rámci zdaniteľných plnení, z dôvodu
okolností nezávislých od jej vôle (rozsudok z 12. novembra 2020, Sonaecom, C-42/19, EU:C:2020:913, body 38 a 40, ako aj citovaná judikatúra)“. 24. So zreteľom na okolnosti prejednávanej veci možno dať sťažovateľovi za pravdu, že prezentáciou jeho loga (ktoré tvorí jeho obchodné meno) počas reklamnej kampane na kultúrne podujatia bezpochyby mohol byť vo verejnosti vytvorený určitý (zrejme pozitívny) vnem o existencii sťažovateľa, čo mohol byť jeden z dôvodov stojacich za vznikom transakcie. Je však potrebné uvedomiť si, že to samo osebe pre priznanie práva na odpočítanie dane z prijatej služby nestačí. Rozhodujúcou je kladné zodpovedanie otázky, či ide o službu, ktorú sťažovateľovi poskytol platiteľ dane a či ju sťažovateľ použil alebo použije na svoje zdaniteľné plnenia, na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ tak, ako to predpokladá ustanovenie § 49 zákona č. 222/2004 Z. z. Inými slovami je potrebné objektívne zhodnotiť, či služba dodávateľa priamo a bezprostredne súvisí s ďalšími zdaniteľnými obchodmi sťažovateľa a či sa investícia do takejto prezentácie mohla premietnuť do všeobecných ekonomických nákladov sťažovateľa. Kasačný súd teda zdôrazňuje, že pre záver o zákonnosti odpočítania dane z prijatej služby dodávateľa nie je rozhodujúce, či išlo o reklamu alebo sponzoring, pretože aj sponzorský odkaz je formou reklamy, hoci protihodnota zaň plní aj iné funkcie. 25. Vo svetle prezentovaných záverov, podľa ktorých pre posúdenie zákonnosti rozhodnutia žalovaného nebola rozhodujúca kvalifikácia poskytnutého plnenia ako reklamy alebo sponzoringu (pričom žalovaný sa sústredil výlučne na zodpovedanie tejto otázky) pre priznanie alebo nepriznanie práva na odpočet DPH, má kasačný súd za to, že žalovaný mal pristúpiť aj k posúdeniu ostatných námietok uplatnených sťažovateľom v správnej žalobe, teda či obstoja závery žalovaného o nemožnosti priznania práva na odpočítanie DPH pre nesplnenie hmotnoprávnych podmienok podľa § 49 a § 51 zákona o DPH, alebo došlo v prejednávanom prípade k zneužitiu práva, prípadne deklarované konanie naplnilo znaky podvodného konania.“ 34. Z citovaného rozsudku Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky vyplýva, že na účely právneho posúdenia, či si daňový subjekt môže odpočítať DPH z prijatej služby nie je rozhodujúce, či túto službu správca dane zadefinuje ako sponzoring alebo ako reklamu. Zákon o DPH totiž explicitne zo svojho režimu služby spojené so sponzorským odkazom nevyníma. Takéto rozlišovanie v súvislosti s odpočtom DPH nie je významné. Podstatné je, či boli splnené materiálne podmienky odpočtu DPH. V zmysle zákona o DPH a rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky je teda možné považovať prezentáciu loga žalobcu na dotknutých podujatiach za dodanie služby, pri ktorej vznikla daňová povinnosť, ak služba bola poskytnutá žalobcovi za protihodnotu v tuzemsku zdaniteľnou osobou, ktorá konala v postavení zdaniteľnej osoby (§ 2 ods. 1 písm. b), § 3 ods. 2, § 9 ods. 1, § 19 ods. 1 zákona o DPH). Uvedené vyplýva aj z rozsudku Najvyššieho Správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžfk/31/2019 zo dňa 31.01.2022, v zmysle ktorého: „Odplatné zabezpečenie mediálneho priestoru dodávateľom pre sťažovateľa ako reklamného partnera koncertného podujatia a prezentácia sťažovateľovho loga a predmetu jeho činnosti na propagačných materiáloch a na samotných koncertoch, je na účely zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty ekonomickou činnosťou (podnikaním) dodávateľa, z ktorej bol dosiahnutý príjem. Bez ohľadu na to, či je toto plnenie s ohľadom na svoje špecifiká reklamou, sponzoringom, alebo ním zmluvné strany sledovali iný účel, pri uplatnení režimu dane z pridanej hodnoty môže ísť len o dodanie služby, pri ktorej vznikla daňová povinnosť, pretože služba bola poskytnutá sťažovateľovi za protihodnotu v tuzemsku dodávateľom, ktorý konal v postavení zdaniteľnej osoby. Pre vznik práva na odpočítanie dane je rozhodujúce, či táto služba priamo a bezprostredne súvisí s ďalšími zdaniteľnými obchodmi sťažovateľa alebo s jeho celkovou hospodárskou činnosťou ako súčasť všeobecných ekonomických nákladov podniku.“ 35. Pre posúdenie oprávnenosti odpočtu DPH daňovým subjektom nie je teda v samotnej podstate veci rozhodujúci charakter žalobcom zvolenej prezentácie loga, ale jej súvis s ďalšími dodávkami tovarov a služieb žalobcu alebo s jeho celkovou hospodárskou činnosťou ako súčasť všeobecných ekonomických nákladov podniku (viď vyššie citovaný rozsudok Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-334/20 Amper Metal Kft. zo dňa 25.11.2021). K tomu Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v rozsudku sp. zn. 2Sfk/41/2022 zo dňa 31.01.2023 uviedol, že „...predmetnú podmienku je možné zo strany správcu overiť napríklad prostredníctvom zodpovedania otázok, a) či služby poskytnuté dodávateľom objektívne mali súvis s podnikateľskou činnosťou alebo šírením dobrej povesti daňového subjektu, b) či daňový subjekt dokáže vierohodne vysvetliť prečo na propagáciu svojich tovarov, služieb či obchodného mena zvolil práve také služby od dodávateľa, aké zvolil, c) či služby poskytnuté dodávateľom mohli potenciálne zvýšiť dopyt po produktoch / službách daňového subjektu, alternatívne zvýšiť povedomie a šíriť dobrú povesť daňového subjektu vo verejnosti. Naopak, v zmysle rozhodnutia Súdneho dvora
Európskej únie vo veci Amper Metal Kft., C-334/20 z 25. novembra 2021 nie je potrebné zohľadniť skutočnosť, že fakturovaná cena za tieto služby je neprimeraná v porovnaní s referenčnou hodnotou určenou vnútroštátnym daňovým orgánom, alebo že tieto služby neprispeli k zvýšeniu obratu tejto zdaniteľnej osoby. Skutočnosť, že sa nezvýšil obrat zdaniteľnej osoby, nemôže ovplyvniť výkon práva na odpočítanie. Závery daňových orgánov, ktorými vyčítali žalobcovi výšku plnenia, ktorú zaplatil za poskytnuté služby, teda nie sú spôsobilé spochybniť splnenie materiálnych podmienok odpočtu DPH, rovnako ako ich nie je spôsobilá spochybniť situácia, pokiaľ sa výsledky reklamy nepremietnu do zvýšenia obratov či ziskov spoločnosti. Nevhodné zvolenie služieb, ktorých účelom má byť propagácia daňového subjektu a jeho tovarov/služieb nemôže byť sankcionované odmietnutím odpočtu DPH.“ 36. Bolo teda potrebné, aby bol žalobca s takýmto smerovaním právneho posúdenia konfrontovaný. Daňové orgány určenie rozdielu dane odôvodňovali predovšetkým tým, že v prípade prezentácie loga žalobcu na dotknutých podujatiach sa nejednalo o reklamné služby resp. reklamu žalobcu a jeho činnosti a posúdením charakteru deklarovaného plnenia ako sponzoringu a následne, bez ďalšieho bližšieho odôvodnenia, z takéhoto právneho posúdenia žalobcom deklarovaných služieb vyvodili záver aj o tom, že žalobca takéto služby ani nepoužil na dodávky tovarov a služieb, resp. že uvedené nepreukázal. 37. Správny súd opakuje, že v prípade, ak sa daňovým orgánom nepodarí dôvodne spochybniť vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, alebo ak daňový subjekt unesie dôkazné bremeno na preukázanie splnenia materiálnych a formálnych podmienok pre odpočítanie DPH (k prelínaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom viď. rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14.11.2018 a sp. zn. III. ÚS 401/09 zo dňa 16.12.2009), možno odpočet DPH odmietnuť len vtedy, ak správca dane preukáže účasť daňového subjektu na daňovom podvode, o ktorej vedel alebo vedieť mohol a mal. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH na účely odmietnutia práva na odpočítanie dane sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel (C-439/04). 38. Správny súd s poukazom na vysˇsˇie uvedene´ do^vody dospel k za´veru, zˇe žalobou napadnuté rozhodnutia zˇalovane´ho vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci. Preto správny súd rozhodol tak, ako je uvedené vo výrokoch II. a III. tohto rozsudku a rozhodnutie žalovaného č. 100365185/2019 zo dňa 05.02.2019 a rozhodnutie žalovaného č. 100365255/2019 zo dňa 05.02.2019 podlˇa § 191 ods. 1 pi´sm. c) SSP zrusˇil a vec vra´til žalovanému na dˇalsˇie konanie (§ 191 ods. 4 SSP). 39. V ďalšom konaní bude žalovaný viazaný právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku (§ 191 ods. 6 SSP) a s poukazom na jeho odôvodnenie bude potrebné opätovne zvážiť, či je na základe zisteného skutkového stavu možné prijať záver o nesplnení hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane zo strany žalobcu. Žalovaný zoberie do úvahy skutočnosť, že pre posúdenie ich splnenia nie je relevantné, či sa poskytnuté plnenie nazýva sponzoring alebo reklamné služby, ako aj to, že za naplnenia hmotnoprávnych a formálnych podmienok možno odpočet DPH nepriznať len vtedy, ak by bolo v konaní preukázané, že žalobca sa podieľal na daňovom podvode alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. S ohľadom na uvedené je potrebné vyhodnotiť aj unesenie dôkazného bremena, ktoré v prípade preukazovania splnenia hmotnoprávnych podmienok zaťažuje žalobcu a naopak pri daňovom podvode správcu dane. 40. Správny súd z dôvodu zastávaného právneho názoru v danej veci zamietol ako nedôvodný návrh žalobcu na prerušenie konania na účel podania návrhu na začatie prejudiciálneho konania. 41. O práve na náhradu trov konania rozhodol správny súd podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že úspešnému žalobcovi priznal voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, o ktorej výške rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením podľa § 175 ods. 2 SSP. 42. Toto rozhodnutie prijal senát Správneho súdu v Bratislave pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie:
Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.